Belasting Collectief Nederland

In het Wetsvoorstel Overige Fiscale Maatregelen zijn regels opgenomen voor uitbreiding van de defiscalisering van vorderingen en schulden. Het betreft een grondige herziening van artikel 5.4 Wet IB 2001. Deze bepaling voorzag in het fiscaal negeren van niet-opeisbare vorderingen van kinderen op hun langstlevende ouder, die zijn ontstaan krachtens het wettelijk erfrecht of verdelingen die hiermee materieel overeenkomen. Hierbij kan worden gedacht aan een testamentaire wettelijke verdeling, een ouderlijke boedelverdeling of een andere verdeling waarbij de langstlevende alle goederen van de nalatenschap verkrijgt.

Dit heeft tot gevolg dat in ouder-kind situaties bij het kind de vordering niet tot zijn bezittingen in box 3 wordt gerekend. Bij de langstlevende ouder wordt de corresponderende schuld niet in aanmerking genomen in box 1, 2 of 3 en is eventuele rente niet aftrekbaar. Het gevolg is dat degene die over het vermogen kan beschikken (de ouder) ook de inkomstenbelasting verschuldigd is.

Uitbreiding defiscalisering vorderingen en schulden krachtens erfrecht

Met ingang van 1 januari 2012 geldt de defiscalisering voor niet-opeisbare vorderingen en corresponderende schulden tussen ouders en kinderen, die zijn ontstaan als gevolg van:

• een (partiële) verdeling van de nalatenschap of een onderbedeling op grond van het testament;
• de uitoefening van een keuzelegaat tegen inbreng van de waarde;
• een beroep van een kind op de legitieme portie.

Bij een verdeling op grond van het testament of een tussen de erfgenamen onderling overeengekomen verdeling hoeft de langstlevende ouders dus niet langer alle goederen toegedeeld te krijgen. Ook bij een partiële verdeling zijn de vorderingen en schulden voortaan gedefiscaliseerd.

Nieuw: defiscalisering vruchtgebruik en bloot eigendom

Tot op heden was bij vruchtgebruiksituaties alleen sprake van defiscalisering bij de uitoefening van de zogenoemde ‘bloot eigendomswilsrechten’ door kinderen (artikel 4:19 en 4:20 van het Burgerlijk Wetboek). Vanaf 1 januari 2012 is ook sprake van defiscalisering in geval van:

• een vruchtgebruiktestament of -legaat;
• de uitoefening van de wettelijke rechten door de langstlevende ouder (artikel 4:29 en 4:30 van het Burgerlijk Wetboek).

Lid 4 van artikel 5.4 bepaalt dat bij de langstlevende ouder de volledige waarde van de goederen in aanmerking worden genomen (in plaats van de waarde van het vruchtgebruik). De Staatssecretaris heeft aangegeven – analoog aan de eigen woningregeling   – goed te keuren dat de defiscalisering met terugwerkende kracht geldt vanaf het moment van overlijden indien het vruchtgebruik binnen twee jaar wordt gevestigd. Waarschijnlijk kunnen oude situaties, waarin het vruchtgebruik nooit formeel is gevestigd, worden gerepareerd. Duidelijk is dit echter niet.

Uitzonderingen ingeval van (quasi-)stiefouders en vooroverleden kinderen

Vanaf 1 januari 2010 geldt reeds dat partners in de zin van artikel 1a Successiewet met ouders gelijk worden gesteld. Voor toepassing van de defiscalisering wordt onder het begrip ‘ouder’ ook begrepen de stiefouder of quasi-stiefouder (de partner van de overleden ouder van het kind).

De defiscalisering geldt ook in situaties waarin een kleinkind door middel van plaatsvervulling als erfgenaam in de nalatenschap van zijn grootouder opkomt of bij testament in de plaats van het vooroverleden kind wordt benoemd.

Belangrijke gevolgen voor de praktijk

Inkomstenbelasting

Door uitbreiding van de defiscalisering wordt de keuze voor een bepaalde testamentvorm minder afhankelijk van de gevolgen voor de inkomstenbelasting. In veel gevallen zal de uitbreiding ook leiden tot een gewenste uitkomst. De heffing komt namelijk te liggen bij de langstlevende ouder die ook de feitelijke beschikking en het genot over de goederen heeft. Vorderingen of de blote eigendom van de kinderen worden niet tot de bezittingen in box 3 gerekend, hetgeen gunstig uitpakt voor bijvoorbeeld aanspraken op studiefinanciering.

Het feit dat een vruchtgebruik voor de heffing van inkomstenbelasting wordt gedefiscaliseerd, betekent overigens niet dat bepaalde vrijstellingen in box 3, zoals bijvoorbeeld voor NSW-landgoederen of kunstvoorwerpen, automatisch gelden voor de vruchtgebruiker. Naar de mening van de Staatssecretaris blijft hiervoor vereist dat een belastingplichtige de volledige eigendom bezit. Dit leidt ertoe dat een vruchtgebruiker de volledige waarde van de goederen krijgt toegerekend en hiervoor wordt belast, omdat hij geen gebruik kan maken van de vrijstelling. Het is de vraag of een dergelijk standpunt juist is en niet leidt tot een onredelijke wetstoepassing.

Door uitbreiding van de defiscalisering is niet langer sprake van dubbele heffing indien een vruchtgebruik op de eigen woning is gevestigd. Hiertegenover staat dat de regeling nadelig uitwerkt voor bestaande situaties waarin de langstlevende ouder de eigen woning op grond van een keuzelegaat tegen inbreng van de waarde in vol eigendom heeft verkregen. Onder de nieuwe regeling vervalt immers de renteaftrek in box 1. Afhankelijk van de waarde van de woning en de te vergoeden rente kan dit uiteraard grote fiscale gevolgen hebben. Rente die is toe te rekenen aan de periode vóór 1 januari 2012 blijft aftrekbaar, ook als deze na genoemde datum feitelijk wordt betaald. Hieronder volgt een rekenvoorbeeld ter indicatie.



In verband met de eveneens gewijzigde regelgeving voor de belastingrente (voorheen heffingsrente) verdienen de voorlopige aanslagen 2012 nadere aandacht.

Erfbelasting

Ondanks het feit dat de vorderingen en schulden alsmede vruchtgebruiksituaties voor toepassing van de inkomstenbelasting in veel gevallen worden genegeerd, is het bestaan hiervan voor de heffing van erfbelasting wel degelijk van belang.

Bij het overlijden van de langstlevende ouder strekt de vordering van het kind (en de eventueel aangegroeide rente) namelijk in mindering op de nalatenschap. Het lijkt daarom verstandig om in de aangifte inkomstenbelasting de omvang van schulden aan de kinderen afzonderlijk vast te leggen. Ook kan in de aangifte worden vermeld dat civielrechtelijk sprake is van een vruchtgebruik (op bijvoorbeeld een effectenrekening). Bij het overlijden van de langstlevende ouder vervalt namelijk het vruchtgebruik en is het kind hierover geen erfbelasting meer verschuldigd.

Wanneer is geen sprake van defiscalisering?
Met inachtneming van de hiervoor genoemde uitzonderingen geldt de defiscalisering uitsluitend voor niet-opeisbare vorderingen en vruchtgebruiksituaties tussen ouders en kinderen. Dit betekent dat geen sprake is van defiscalisering bij een regulier kleinkindlegaat van een bedrag in contanten dat niet direct opeisbaar is of als erflater bijvoorbeeld het vruchtgebruik heeft gelegateerd aan zijn broer of zus en de blote eigendom aan zijn neven en nichten.

In kwalificerende gevallen eindigt de defiscalisering in beginsel zodra een vordering opeisbaar wordt. Hierbij is geen sprake van terugwerkende kracht: er ontstaat geen recht op aftrek van rente die betrekking heeft op de periode dat de defiscalisering nog wel van toepassing was.

Het bovenstaande biedt uiteraard ruimte voor advisering indien defiscalisering juist niet gewenst is. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan het direct opeisbaar maken van de vordering op de langstlevende ouder of overdracht van de vordering aan een ander dan het kind.

Schut & Bruggink Estate Planners
www.sbep.nl